Świadczenia pracownicze nadal problematyczne

W toku prowadzonej działalności gospodarczej podatnicy przekazują swoim pracownikom szereg pozapłacowych świadczeń różnego typu (np. zapewniają zakwaterowanie,  dojazd do oraz z pracy). Ustalenie czy stanowią one nieodpłatne świadczenia podlegające opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy nadal bywa źródłem sporów z organami podatkowymi.

Świadczenia w postaci zakwaterowania oraz dojazdu do i z pracy

Kwestia ta budzi kontrowersje, mimo wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13),   Warto przypomnieć, że zgodnie z nim za przychód mogą zostać uznane tylko te świadczenia, które zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich dobrowolnie), leżą w jego interesie i przyniosły mu korzyść (np. w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku), która jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie.

Uzasadnienia dla braku stosowania tezy wyroku TK są różne. Jednym z nich jest twierdzenie, że przywołane orzeczenie dotyczy wyłącznie świadczeń niepieniężnych, podczas gdy zwrot wydatków ma charakter pieniężny. Innym jest uznanie, iż zapewnienie oddelegowanemu pracownikowi bezpłatnego noclegu (podobnie jak zapewnienie dojazdu do oraz z pracy) lub zwrot poniesionych na ten cel kosztów, pomimo braku takiego obowiązku wynikającego z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, leży w jego interesie, gdyż pozwala uniknąć wydatku, który musiałby ponieść w związku z realizacją swoich obowiązków wynikających z zawartej z pracodawcą umowy. Zdaniem organów podatkowych ww. świadczenia będą stanowiły dla pracowników oddelegowanych przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, który powinien zostać opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2018 r. oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 września 2017 r. sygn. 0114-KDIP3-3.4011.299.2017.2.PP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lutego 2017 r.).

Przedstawiona powyżej argumentacja organów podatkowych nie jest tożsama z dotychczasowym stanowiskiem zajmowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny. Dla przykładu  w orzeczeniu z 9 sierpnia 2016 r. (sygn. akt II FSK 1970/14) NSA uznał, że zarówno koszty zakwaterowania, stworzenia zaplecza socjalnego stosownie do warunków pracy, jak i organizacji dojazdu do zmieniającego się miejsca pracy, dokonywane są w interesie pracodawcy i to właśnie jemu przynoszą konkretną i wymierną korzyść w postaci pracy  prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracowników. Zatem niezależnie od przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ograniczających zwolnienie do diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, wspomniane świadczenia nie mogą być uznane za podlegające opodatkowaniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, uchylając zaskarżone orzeczenie, przypomniał, że za przychód pracownika można uznać jedynie te świadczenia, które zostały spełnione za jego zgodą i w jego interesie, przyniosły mu korzyść w postaci zwiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich). Wskazał on jednocześnie, że przywołany wyrok TK wyznacza prokonstytucyjną wykładnię wymienionych w nim przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych, a podstawą dla prawidłowej klasyfikacji tego rodzaju świadczeń jest to w czyim interesie są one realizowane.

Powyższe stanowisko NSA w zakresie pozapłacowych świadczeń dla oddelegowanych pracowników zostało podzielone przez WSA w Gliwicach  (wyroku z 11 stycznia 2018 r. sygn. I SA/Gl 957/17) oraz WSA w Warszawie w wyroku z 17 października 2017 r. sygn. III SA/Wa 2555/16 oraz w wyroku z 18 października 2017 r. sygn. III SA/Wa 3045/16.

Należy mieć nadzieję, że ocena świadczeń na rzecz pracowników dokonywana zgodnie z orzeczeniem TK będzie coraz powszechniejsza nie tylko wśród orzeczeń sądów administracyjnych, ale że będzie również  stosowana przez organy podatkowe. Pozwoli to uniknąć licznych sporów, zwłaszcza że zapewnienie takich świadczeń jak zakwaterowanie czy transport do i z miejsca pracy są codziennością dla podatników podejmujących działalność także poza granicami kraju, a konsekwencje zmiany stanowiska przez organy podatkowe są uciążliwe zarówno dla podatników jak ich pracowników.

Świadczenia w postaci programów motywacyjnych

W ramach nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od 1 stycznia 2018 r. weszły w życie zmiany w zakresie opodatkowania pracowniczych programów motywacyjnych opartych na akcjach lub pochodnych instrumentach finansowych. Do tej pory (tj. do 31 grudnia 2017 r.) przychody otrzymywane w ramach programów motywacyjnych były opodatkowane 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych (stawka właściwa dla przychodów z kapitałów pieniężnych). Od stycznia bieżącego roku obowiązuje nowa zasada, zgodnie z którą przychody uzyskiwane poprzez wypłatę środków pieniężnych w ramach programów motywacyjnych będą zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego przychód ten został uzyskany. W przypadku pracownika opodatkowanie nastąpi zatem według zasad właściwych dla stosunku pracy (tj. według skali podatkowej 18% i 32%).

Nowelizacja ustawy przewiduje również możliwość odroczenia przychodu z tytułu nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego do momentu ich finalnej sprzedaży przy spełnieniu wskazanych w ustawie warunków oraz tylko w przypadku określonego typu programów motywacyjnych.

Jeżeli są Państwo zainteresowani szczegółami dotyczącymi omawianego zagadnienia zachęcamy do kontaktu. Doradcy podatkowi Rödl & Partner w biurach: Gdańsk, Gliwice, Kraków, Poznań, Warszawa i Wrocław, odpowiedzą na wszelkie Państwa pytania związane z podatkiem.