Investitionen in polnische Windparks – steuerliche Folgen für Unternehmen aus der Lieferkette

Piotr Gajewski, Jakub Wajs

7. Januar 2021

Gemäß Art. 23 Abs. 1a des polnischen Gesetzes über den maritimen Raum der Republik Polen und die maritime Verwaltung ist es verboten, auf inneren Gewässern und dem Küstenmeer Windkraftanlagen zu errichten bzw. zu betreiben.

Das bedeutet, dass Investoren Offshore-Windparks nur in der ausschließlichen Wirtschaftszone errichten können. Diese Zone ist insofern spezifisch, als sie laut Gesetz nicht zum Gebiet der Republik Polen gehört, Polen aber gemäß dem Völkerrecht dort in bestimmtem Umfang die Steuerhoheit hat.

Umsatzsteuerliche Folgen

 
Eine wesentliche Rolle bei der Bestimmung des Steuerstatus einer ausschließlichen Wirtschaftszone auf der Grundlage des Umsatzsteuergesetzes spielt das Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union. Laut diesem Urteil ist die Souveränität eines Küstenstaats in der ausschließlichen Wirtschaftszone lediglich funktioneller Natur, und begrenzt sich als solche nur auf das Recht zur Ausübung der Tätigkeit in den Bereichen Erforschung und Ausbeutung, von denen im Seerechtsübereinkommen die Rede ist.

Findet eine Lieferung von Waren, die mit einer Tätigkeit verbunden ist, zu der ein Mitgliedsstaat souveräne Rechte hat, in der ausschließlichen Wirtschaftszone statt, so wird sie als Warenlieferung mit der Umsatzsteuer besteuert, die in dem Küstenstaat erfolgt, zu dem die Zone gehört.
Diese Regel findet auch auf Dienstleistungen Anwendung, wenn der nach bestimmten Regeln festgelegte Ort ihrer Erbringung in der ausschließlichen Wirtschaftszone liegt.

Diese Schlussfolgerung wurde von der Europäischen Kommission in einer der Arbeitsunterlagen (Nr. 846), die zur Umsatzsteuerrichtlinie erlassen wurden, bestätigt. Darin stellte die Kommission Folgendes fest:

• in Bezug auf die Tätigkeit, zu der der Küstenstaat souveräne Rechte hat, wird die ausschließliche Wirtschaftszone, die an seinem Küstenmeer liegt, als Teil des Gebiets des Mitgliedsstaates betrachtet;
• in Bezug auf andere Tätigkeiten, an denen sich die Staaten die Rechte teilen, gilt die ausschließliche Wirtschaftszone als außerhalb des EU-Gebiets gelegen.

Zu den souveränen Rechten eines der o.g. Küstenstaaten gehört das Recht auf Durchführung anderer Vorhaben im Bereich der wirtschaftlichen Erforschung und Ausbeutung der Zone, wie der Energieerzeugung aus Wasser, Strömung und Wind. Ein anderes Recht ist das Hoheitsbefugnis in Bezug auf die Errichtung und Nutzung von künstlichen Inseln, von Anlagen und Bauwerken.

Das bedeutet, dass die Errichtung eines Offshore-Windparks und dessen anschließender Betrieb ein dem polnischen Staat zustehendes Recht darstellt, womit in diesem Umfang die polnischen Steuervorschriften gelten.
Warenlieferanten und Dienstleistungserbringer aus der sog. Lieferkette müssen also ihre Handlungen in Bezug auf die Umsatzsteuer entsprechend beurteilen und dabei insbesondere Folgendes beachten:

• korrekte Bestimmung des Ortes der Lieferung oder der Dienstleistungserbringung,
• Bestimmung des Rechtsträgers, der im jeweiligen Geschäft der Steuerpflichtige ist,
• Risiko der Entstehung einer festen Niederlassung in Polen im Zusammenhang mit der Durchführung von Offshore-Investitionen.

Körperschaftsteuerliche Folgen

Rechtsträger, die in Polen nicht gebietsansässig sind, werden grundsätzlich mit der Körperschaftsteuer auf die Einkünfte besteuert, die sie in der Republik Polen erwirtschaften.
Gemäß den entsprechenden Steuervorschriften gilt als Gebiet der Republik Polen im Sinne des Körperschaftsteuer-/Einkommensteuergesetzes u.a. die außerhalb der Hoheitsgewässer gelegene ausschließliche Wirtschaftszone, in der die Republik Polen nach ihrem internen Recht und in Übereinstimmung mit dem Völkerrecht Rechte hinsichtlich der Erforschung und Ausbeutung des Meeresbodens, des Untergrundes und der natürlichen Ressourcen wahrnimmt.

Bereits der Wortlaut dieser Vorschrift erweckt Zweifel, da seine Auslegung nicht eindeutig ist.

Mindestens zwei Auslegungen scheinen möglich:

• die erste, laut der der Gesetzgeber Situationen, in denen die ausschließliche Wirtschaftszone zu Zwecken der Körperschaftsteuer als polnisches Hoheitsgebiet betrachtet wird, nur auf solche beschränkt hat, in denen in der Zone die in der Vorschrift genannten Rechte ausgeübt werden; dabei scheint es unter diesen Rechten kein Recht zu geben, das dem Recht auf Errichtung und Betrieb von Windparks entsprechen würde;
• die zweite, laut der der Gesetzgeber aus unerklärlichen Gründen den Verweis auf Art. 17 des Gesetzes über den maritimen Raum der Republik Polen und die maritime Verwaltung nicht genutzt hat und den Versuch unternahm, die der Republik Polen in Bezug auf das Gebiet der ausschließlichen Wirtschaftszone zustehenden Rechte zu verallgemeinern, bzw. sich auf die beispielhafte Benennung einiger von ihnen zu beschränken, jedoch war das Ziel, auf die ausschließliche Wirtschaftszone zu verweisen, in der die Republik Polen alle ihr zustehenden Rechte, und nicht nur einen Teil davon ausübt.

Bisher spielte diese Vorschrift in der Praxis der Steuerbehörden keine bedeutende Rolle, daher stellt ihre Auslegung eine Herausforderung dar.

Es scheint, dass sich dies im Zusammenhang mit der Aktivierung von Offshore-Investitionen erheblich ändern könnte.

Die Zweckmäßigkeit der Vorschrift lässt vermuten, dass es darum geht, sämtliche, aus der in der ausschließlichen Wirtschaftszone ausgeübten Tätigkeit stammenden Einkünfte als auf dem Gebiet der Republik Polen erzielte Einkünfte einzustufen. Der Wortlaut der Vorschrift erweckt insoweit Zweifel, als er lediglich von der Ausbeutung des Meeresbodens, des Untergrundes und der natürlichen Ressourcen spricht. Somit ließe sich die These vertreten, dass nur derartige Einkünfte als auf dem Gebiet der Republik Polen erzielt eingestuft werden müssten.

Vorsichtshalber und erfahrungsgemäß ist davon auszugehen, dass sich die Steuerbehörden in diesem Fall für eine weit gefasste Auslegung aussprechen werden.

Rechtsträger, die in Polen nicht gebietsansässig, aber am Investitionsprozess in polnische Offshore-Windparks beteiligt sind, müssen sich vergewissern, ob sie nicht Pflichten im Bereich der polnischen Körperschaftsteuer unterliegen. Insbesondere müssen sie auf die Möglichkeit der Entstehung einer Betriebsstätte in Polen achten. Die genauen Voraussetzungen für die Entstehung einer Betriebsstätte werden in den jeweiligen zwischen der Republik Polen und anderen Staaten abgeschlossenen Doppelbesteuerungsabkommen geregelt. Aufgrund der Unterschiede im Wortlaut der Doppelbesteuerungsabkommen sowie des Charakters der im Rahmen der Investition geführten Arbeiten, bedarf die Möglichkeit der Entstehung einer Betriebsstätte jedes Mal einer Beurteilung. Sollte es zur Entstehung einer Baubetriebsstätte in Polen kommen, so wird ein Teil der Körperschaftsteuer in Polen gezahlt werden müssen.

Investing in Polish wind farms – tax implications for chain supply participants

The current Polish law, specifically Article 23(1a) of the Act on the Marine Areas of the Republic of Poland and Marine Administration, prohibits the construction and operation of wind farms on internal sea waters and territorial sea.

Consequently, the only location available for investors to build offshore farms is Poland’s exclusive economic zone.
This zone is quite special because legally it is not a Polish territory, but according to international law it is to a certain extend Poland’s tax jurisdiction.

VAT implications

The fiscal status of the exclusive economic zone under the Polish VAT Act has been significantly determined by the judgement of the Court of Justice of the European Union. It says that the sovereignty of a coastal state over the exclusive economic zone is merely functional and, as such, is limited to the right to exercise the activities of exploration and exploitation laid down in the Convention of the Law of the Sea.

If the supply of goods related to the activities within the sovereignty of a Member State takes place in an exclusive economic zone, it will be subject to VAT as a supply of goods in the coastal Member State to which that zone belongs.

This principle applies also to the supply of services if the place of their supply, determined according to relevant rules, is located within an exclusive economic zone.

This conclusion was confirmed by the European Commission in its working paper no. 846 to the VAT Directive. The European Commission stated that:

•  in respect of activities to which the coastal Member State has sovereign rights, the exclusive economic zone adjacent to its territorial sea shall be regarded as a part of the territory of that Member State,
• in respect of other activities to which the rights of countries are shared, the exclusive economic zone shall be regarded as being outside the territory of the EU.

One of the above mentioned sovereign rights of a coastal state is the right to carry on other undertakings concerning the economic exploration and exploitation of the zone, such as producing energy from water, currents and winds. Still another is jurisdiction over the construction and operation of artificial islands, installations and structures. 

This means that the construction of an offshore wind farm and its subsequent operation are the rights of Poland, and are, thus, subject to Polish tax laws.
Therefore, suppliers of goods and services under supply chains must appropriately assess their activities in terms of VAT. In particular, they must remember to:

• determine the place of supply correctly,
• identify the entity which is the taxable person in the transaction,
•  identify the risk of creating a fixed establishment in Poland in connection with investing in offshore wind farms.

Income tax implications

Generally, foreign tax residents are subject to tax on the income they earn in Poland.

According to the relevant tax laws, the territory of the Republic of Poland for the purpose of corporate/personal income tax shall be, among other things, the exclusive economic zone in which the Republic of Poland exercises its rights to explore and exploit the sea bed and subsoil and their natural resources according to domestic and international law.

The wording of the above provision raises doubt due to its equivocal interpretation.
It can be construed at least in two ways:

•  the first way assumes that the lawmakers have limited the number of cases in which the exclusive economic zone is treated as the Polish territory for income tax purposes to only such cases in which the rights listed in the law are exercised, none of which – as it seems – correspond to the right to construct and exploit wind farms,
•  the second way assumes that the lawmakers, for unclear reasons, did not choose to evoke Article 17 of the Act on the Marine Areas of the Republic of Poland and Marine Administration and tried to define in general the rights which Poland may exercise in the exclusive economic zone or, as the case may be, restricted themselves to mention only some examples of those rights, but their intention was to point to the exclusive economic zone in which Poland exercises all, and not only a part, of its sovereignty rights.

So far, tax authorities have not devoted much attention to the provision in question so its interpretation poses a challenge.

This is expected to change given the rise in offshore wind farm investments.

The interpretation of the purpose of the provision suggests that any and all income from operations carried on in the exclusive economic zone should be classified as income earned in the territory of Poland. However, the wording of the provision gives rise to doubts as it only refers to the exploitation of the sea bed, subsoil and their natural resources, and therefore it could be maintained that only income from such activities should be treated as earned in the territory of Poland.
For the sake of precaution and based on experience, we should assume that tax authorities will favour a broader interpretation.

Polish tax non-residents engaged in investing in Polish offshore wind farms should check whether or not they have any income tax obligations in Poland. In particular, they should take into account the possibility of creating a permanent establishment here. The conditions for creating a permanent establishment are specified in detail in individual double taxation avoidance agreements signed with Poland. The question whether a permanent establishment has been created needs to be answered on a case-by-case basis due to differences between double taxation avoidance agreements and the specific nature of work carried out under each investment project. If the investor’s construction activities trigger a permanent establishment, a part of corporate income tax will have to be paid in Poland.